Lovhenvisninger:  Skatteloven § 5-1, § 5-20, § 9-4, § 9-3 (4)

 

Saken gjelder (se ingress)

[Dokumentliste]

Saksforholdet

I innlevert skattemelding for 2020 har den skattepliktige krevd fradrag for kr 421 334 for tap ved salg av fast eiendom i [Utland 1].

Den aktuelle eiendommen er oppgitt kjøpt i 2009 og solgt i 2020.

Den 2. mars 2022 varslet skattekontoret om endring av ligningen. Skattekontoret mente at vilkårene for skattefritak i skatteloven § 9-3 er oppfylt. Dette fordi den skattepliktige har eid leiligheten siden 2009 og ikke har brukt leiligheten til formål som har medført at eiendommen har mistet sin karakter av å være fritidseiendom. Skattepliktige sendte inn tilsvar hvor han bestred endringen.

Skattekontoret vedtok endringen i henhold til varselet. Begrunnelsen for endringen var at leiligheten i [Utland 1] fremsto som en fritidseiendom. I skattemeldinger for årene 2009 – 2020 var leiligheten krevd formuesbeskattet som egen fritaksbehandlet fritidseiendom, og slik beskatning var gjennomført i de aktuelle inntektsår. Det var ingen holdepunkter i saken for å anta at eiendommen ikke har stått til eierens disposisjon. Tvert imot var det opplyst at eiendommen ikke har vært utleid, og basert på opplysningene i saken vurderte skattekontoret det slik at eiendommen har stått til den skattepliktiges disposisjon som fritidseiendom.

Ut fra en totalvurdering av opplysningene i saken, kom skattekontoret til at eiendommen ikke har mistet sin karakter av å være eierens fritidseiendom. Det faktum at han faktisk ikke har brukt eiendommen, kunne etter skattekontorets syn ikke være avgjørende i denne sammenheng.

Den skattepliktige påklaget skattekontorets vedtak den 11. mars 2022.

Skattekontoret sendte sin uttalelse i saken til sekretariatet for Skatteklagenemnda 15. juni 2022. Den skattepliktige sendte inn sitt tilsvar den 3. april 2024.

Skattepliktiges anførsler

Skattepliktige har anført følgende i klagen:

«Det springende punkt i saken er hvorvidt «eieren har brukt eiendommen som egen fritidsbolig i minst fem av de siste åtte år før realisasjonen» jf. skatteloven § 9-3 (4).

Det fremkommer av både forarbeider og rettspraksis at det skal foretas en helhetsvurdering dere flere momenter inngår i vurderingen av om dette vilkåret er oppfylt. Kontrakt for kjøp av eiendom ble inngått i 2006, på bakgrunn av prospekt fra utbygger. Eiendommen ble anskaffet for kapitalplassering og verdistigningspotensial. På dette tidspunktet var det grunn til å anta at [Utland 1] var et land som ville ha en betydelig økonomisk vekst, og landet var i økende grad et populært mål for turisme. Den antatte økonomiske veksten ble ikke en realitet. Leiligheten ble beholdt over flere år i påvente av bedre økonomiske tider og økte eiendomspriser. Utleie ble på et tidspunkt vurdert, men ikke funnet hensiktsmessig veid opp mot slitasje, risiko og leieinntekter.

Jeg har aldri vært i leiligheten, ikke engang i forbindelse med overtagelse. Leiligheten har fra ferdigstillelse til den ble solgt stått umøblert, og ikke vært i bruk. Det kan dokumenters at strøm og vann ikke er brukt ved måleavlesning. Kabel-TV er heller ikke betalt som en del av fellesutgiftene. Om ønskelig kan jeg forsøke å fremlegge bekreftelse fra resepsjon og megler om at leiligheten aldri har vært i bruk. Har også en omfattende epost-korrespondanse og bildemateriell som bekrefter at jeg ikke har vært der.

I brev 4. mars synes Skatteetaten å legge vesentlig vekt på at leiligheten har vært disponibel. Ut fra formålet med investeringen og at leiligheten faktisk ikke har vært i bruk, kan ikke dette være et avgjørende forhold. Det må i denne sammenheng sees hen til at det følger av både forarbeider og rettspraksis, at det skal foretas en konkret helhetsvurdering.»

Skattepliktige la også ved et skjermbilde over boligprisutviklingen i [Utland 1] i perioden, hentet fra en nettside tradingeconomics.com.

I tilsvar på partsinnsynet anføres det at den skattepliktige ikke hadde noen merknader til innstillingen.

Skattekontorets vurderinger

Skattekontoret har vurdert de formelle sidene av klagen slik i uttalelsen:

«Klagen er mottatt innen fristen i skatteforvaltningsloven § 13-4 første ledd. Klagen oppfyller vilkårene i skatteforvaltningsloven § 13-5 og skal dermed realitetsbehandles.»

Skattekontoret har vurdert innholdet av klagen slik i uttalelsen:

«Skattekontoret har i vedtak konkludert med at kravet til både eier- og brukstid i forhold til skattefrihet for gevinst, er oppfylt. Dette innebærer at det ikke kan gis fradrag for tap ved realisasjon av fritidsbolig, se skatteloven § 9-4 (1).

Når det gjelder kravet til brukstid, stilles det lite krav til brukens intensitet - dette da mange fritidseiendommer er gjenstand for sporadisk bruk. Dette understøttes av forarbeidene til skattelovens § 9-3 (4).

I Lagmannsrettsdom (Utv. 1996 s. 587) om realisasjon av fritidsbolig, legges det størst vekt på om fritidseiendommen hadde stått til eierens disposisjon i det vesentligste av eierperioden. Det ble i samme dom også vektlagt det faktum at eierne ikke på noe tidspunkt før salget hadde gitt skattemyndighetene opplysninger om at eiendommen ikke ble brukt til fritidsformål. Fritidseiendommen hadde hele tiden vært gjenstand for fritaksbehandling.

Skattepliktiges realiserte eiendom fremstår som en fritidseiendom – den har ikke mistet sin karakter som fritidseiendom selv om den har stått tom og ikke blitt brukt av skattepliktig og hans familie. Fritidseiendommen har vært disponibel for skattepliktig i hele perioden frem til salget fant sted.

Skattekontoret vurderer det faktum som er lagt til grunn ved endret fastsetting, som korrekt.

Nye opplysninger om bakgrunnen for kjøp av fritidseiendommen i [Utland 1], kan etter skattekontorets syn ikke tillegges avgjørende vekt i vurderingen av om skattepliktig oppfyller brukskravet. Skattekontoret anser at vedtaket er korrekt, slik at omgjøring ikke er aktuelt.»

Sekretariatets vurderinger

Skatteklagenemnda er rett klageinstans etter skatteforvaltningsloven § 13-3 annet ledd. Når klagen tas under behandling, kan Skatteklagenemnda prøve alle sider av saken, jf. skatteforvaltningsloven § 13-7 annet ledd.

Sekretariatet, som forbereder saken for Skatteklagenemnda, innstiller på at den skattepliktiges klage tas delvis til følge.

Klagen er sendt inn 11. mars 2022. Klagen anses rettidig og oppfyller de innholdsmessige krav som stilles til en klage.

Spørsmål om fradrag for tap ved realisasjon av fast eiendom i [Utland 1]

For at den skattepliktige skal være skattepliktig til Norge må det foreligge skatteplikt etter norsk intern rett. I tillegg må den norske beskatningsretten ikke være begrenset eller avskåret av skatteavtalen med [Utland 1].

Det følger av skatteloven § 2-1 (1) at enhver som er bosatt i riket har plikt til å svare skatt. Av § 2-1 (9) følger det at skatteplikten gjelder all formue og inntekt i Norge og i utlandet.

Sekretariatet legger ut fra opplysningene i saken til grunn at skattepliktige er å anse som skattemessig bosatt i Norge. Skatteavtalene skal forebygge eller avverge dobbeltbeskatning. Imidlertid regulerer skatteavtalene bare realisasjonsgevinster, ikke -tap. Fradragsretten for realisasjonstap reguleres derfor fullt ut av intern rett, se Zimmer, Internasjonal skatterett, 5. utgave, side 235.

Det følger av skatteloven § 9-4 andre ledd at ”Når det i skatteavtale med fremmed stat er bestemt at gevinst skal være unntatt fra skattlegging i Norge, gis det ikke fradrag for tilsvarende tap her i landet.”.

Skatteavtalen med [Utland 1] er i all hovedsak en kredittavtale. Dvs at bostedsstaten Norge skal innrømme kreditfradrag for skatt betalt til [Utland 1]. Inntekten er slik sett ikke unntatt fra beskatning i Norge og tapet er dermed heller ikke unntatt.

Gevinst ved realisasjon av fritidseiendom er i utgangspunktet skattepliktig etter skatteloven § 5-1 (2). Tilsvarende er tap fradragsberettiget etter § 6-2 (1).

Ved realisasjon av fritidseiendom gjelder imidlertid særregler i henhold til skatteloven kapittel 9. Gevinst ved realisasjon av fritidseiendom er unntatt fra skatteplikt dersom vilkårene i skatteloven § 9-3 fjerde ledd er oppfylt. Dersom vilkårene for å unnta fra skatteplikt er oppfylt vil skattepliktige heller ikke har krav på fradrag på tap oppstått ved realisasjonen.

Det følger av skatteloven § 9-3 (4) at:

«Gevinst ved realisasjon av fritidsbolig, herunder andel i boligselskap, er unntatt fra skatteplikt når eieren har brukt eiendommen som egen fritidsbolig i minst fem av de siste åtte år før realisasjonen, forutsatt at realisasjonen finner sted eller avtales mer enn fem år etter ervervet og mer enn fem år etter at fritidseiendommen ble tatt i bruk eller ifølge ferdigattest var oppført.»

Spørsmålet i denne saken blir om «eieren har brukt eiendommen som egen fritidsbolig» i minst fem av de siste åtte årene før salget. I henhold til lovens forarbeider stilles det små krav til brukens intensitet for at vilkåret anses oppfylt. Av Ot. prp. nr. 4 (1986-87) side 27 fremgår:

«Det avgjørende vil være om eiendommen etter en helhetsvurdering fremstår som eierens egen fritidsbolig. Departementet forutsetter at man ikke skal ta hensyn til sporadisk utleie dersom eiendommen for øvrig brukes som normalt for fritidsboliger. Der eiendommen delvis leies ut til fast bolig, eller delvis brukes til andre formål, vil den lett miste sitt preg av å være en egnet fritidsbolig. Spesielt gjelder dette hvis den øvrige bruk er mer intens, slik utleiebruk som fast bolig normalt vil være.

Det er heller ikke foreslått noen regel om brukshindringer for fritidseiendommer. Dette må sees i sammenheng med at det for slike eiendommer stilles atskillig mindre krav til brukens intensitet. Dersom f.eks. sykdom eller lignende grunner gjør det vanskelig å bruke eiendommen i noenlunde normalt omfang, antar departementet at dette ikke vil frata den karakteren av skattyterens fritidseiendom så lenge den ikke går over til annen bruk som er dominerende.»

Det nærmere innholdet i kravet til bruk er omtalt i to lagmannsrettsdommer, UTV-1996-587 og UTV-2006-1275. Sekretariatet vil i det følgende redegjøre for disse to dommene, samt en nylig avgjørelse fra Skatteklagenemnda om en bindende forhåndsuttalelse.

Dom i Frostating lagmannsrett UTV-1996-587

Drogset med flere kjøpte en eiendom i 1986 og solgte den med tap i 1993. Eiendommen ble ervervet for å kunne benyttes til fritidsformål, og hadde ved ligningen vært prosentlignet for alle år.

Lagmannsretten skrev følgende om kravet til bruk:

«Med utgangspunkt i disse uttalelser fra forarbeidene legger lagmannsretten for det første til grunn at det stilles små krav til intensiteten av eierens bruk for at eiendommen skal vurderes som fritidseiendom. Dette har sammenheng med at mange fritidseiendommer er gjenstand for sporadisk bruk, f.eks. pga. reiseavstand og personlige forhold hos eieren. Foruten rene ferieopphold antas også eierens besøk i forbindelse med ettersyn, vedlikehold og reparasjon å måtte anses som relevant bruk. Langvarige utleieforhold vil derimot kunne føre til at eiendommen skifter karakter fra egen fritidsbolig til utleiebolig. Etter dette synes det å være av størst betydning om eiendommen har stått til eierens disposisjon i det vesentlige av eierperioden. Hvis dette er tilfellet, antas betingelsene for skattlegging av eiendommen som fritidsbolig i utgangspunktet å være oppfylt.»

Lagmannsretten la til grunn at spørsmålet var om «eiendommen, ut fra en totalvurdering, kan sies å ha endret karakter fra å være eiernes egen fritidsbolig til å bli en utleiebolig».

Lagmannsretten la videre til grunn at eierne besøkte eiendommen nokså sporadisk i tidsrommet april 1986 – juni 1988, og at det kunne dreie seg om mellom fem og ti overnattinger og et mindre antall dagsbesøk i denne perioden. Etter juni 1988 synes bruken å ha avtatt, men at Drogset hadde hatt flere dagsbesøk på vinterstid hvert år for å drive alpinsport. Lagmannsretten skrev imidlertid at «eiernes beskjedne bruk av eiendommen ikke i seg selv kan føre til at eiendommen har endret karakter på en slik måte at brukskravet i skatteloven § 43 annet ledd bokstav f ikke er oppfylt».

Eiendommen hadde i to perioder vært utleid til boligformål og lagmannsretten la til grunn at eierne i disse periodene var avskåret fra å benytte eiendommen til egen bruk. Utleieperiodene utgjorde imidlertid bare ett år og to måneder av en total eiertid på ca. syv og et halvt år. Etter at den siste utleieperioden var utløpt, overtok eierne disposisjonen av eiendommen. Det var etter lagmannsrettens syn ikke grunnlag for å hevde at eiendommen hadde skiftet karakter fra å være fritidseiendom til å bli utleiebolig pga. de nevnte uteleieforhold.

Lagmannsretten kom til at eiendommen ikke hadde tapt sin karakter av å være eiernes fritidseiendom og at vilkårene for å oppnå fradrag i inntekten for tapet ved salget derfor ikke var oppfylt. Det fremgår av dommen at lagmannsretten også la vekt på at eiendommen var prosentlignet som fritidsbolig i hele perioden.

Dom i Gulating lagmannsrett UTV-2006-1275

Denne saken gjaldt spørsmål om en leilighet i et boligkompleks i gangavstand fra den faste bolig måtte anses som fritidsbolig etter skattelovens regler om prosentligning. Spørsmålet hadde betydning for fordelsbeskatningen for det enkelte år, samt for en eventuell senere realisasjonsgevinst.

Lagmannsretten viste til ulike sitater fra Lignings ABC som bekreftet at fritidseiendom er i prinsippet en boligeiendom og at det i utgangspunktet ikke er begrensninger i forhold til type bygning eller plassering. Det kan imidlertid stilles ulike krav til bruken alt etter typen eiendom. Fra Lignings ABC 2001 side 187 siterte Lagmannsretten blant annet:

«For typiske fritidseiendommer som f.eks. hytter stilles det i praksis ikke noe krav om at bruken av boligen skyldes et særskilt fritidsformål. For leiligheter i by m.v. må det kreves en bruk som er knyttet til vesentlig fritidspregete opphold og gjøremål, herunder kontakt og tilsyn med familie».

Videre fra side 198:

«For byleiligheter eller andre boligeiendommer i ordinære boligområder, vil den vanlige presumsjon for fritidsbruk ofte ikke foreligge. For slike eiendommer må det kreves en bruk som er knyttet til vesentlige fritidspregete opphold og gjøremål, herunder kontakt og tilsyn med familie sammenlign FIN utt. i Utv-1989-754.»

Lagmannsretten viste til at boliger i samme boligkompleks kan bli klassifisert på ulik måte og at løsningen ville bero på en helhetsvurdering av det enkelte tilfelle.

Lagmannsretten tok utgangspunkt i at Osen (skattepliktige) drev virksomhet to steder i Bergen sentrum.

Basert på Osen sin næringsaktivitet ble det lagt til grunn at det vil være problematisk for Osen å være borte fra næringslokalene sine over lang tid, og at det derfor vil være lite formålstjenlig for ham å etablere seg med fritidsbolig for eksempel på Geilo eller på sørlandskysten. Lagmannsretten fant det sannsynliggjort at Osen på denne bakgrunn i 1998 ønsket å skaffe seg en fritidseiendom han kunne nå på kort tid, og at formålet med å kjøpe leiligheten på Måseskjæret 12 var å skaffe seg en slik fritidseiendom.

Staten hadde brukt den korte avstanden mellom boligene som et argument for at leiligheten var et investeringsobjekt og ikke en fritidsbolig. Lagmannsretten så avstanden som et relevant kriterium, men kunne ikke se at avstanden i dette konkrete tilfellet var til hinder for å anse leiligheten som en fritidseiendom.

Etter en helhetsvurdering fant lagmannsretten at Osen sin eiendom på Måseskjæret 12 i Bergen fremstod som hans fritidseiendom. De fant det sannsynliggjort at han benyttet leiligheten til rekreasjonsformål og la vekt på at den lå sydvestvendt ved sjøen med muligheter for bading, fisking og grilling.

Skatteklagenemnda SKNS1-2023-31

Saken gjaldt klage på bindende forhåndsuttalelse hvor det var spørsmål om oppjustering i inngangsverdi i henhold til skatteloven § 9-7 femte ledd. Saken gjaldt en eiendommen som bestod av en øy med flere fritidsboliger og annen bebyggelse, samt parkeringsanlegg, brygge og båtplasser på fastlandet.

Oppjustering av inngangsverdien var avhengig av i hvilken grad arvelater hadde brukt eiendommen som egen fritidseiendom.

Saken reiste flere spørsmål, men det interessante med overføringsverdi til herværende sak, er vurderingen av de bygningene som fremstod som selvstendige fritidsboliger. Skatteklagenemnda kom til at disse bygningene ikke kunne anses som tjenende til hovedhuset, men måtte vurderes som egne fritidsboliger. Det avgjørende for inngangsverdien ville dermed være om arvelater hadde brukt også disse som egen fritidsbolig, i tillegg til hovedhytta hvor vilkåret klart var oppfylt.

Konkret gjaldt vurderingen en kokkebolig, gjestehus, vaktmesterbolig og diverse andre selvstendige boenheter. Nemnda kom til at ingen av disse bygningene var brukt som skattepliktiges egen fritidseiendom. Bygningene var i hovedsak benyttet av gjester eller ansatte til overnatting og ikke av skattepliktige selv.

Oppsummering av rettskildebildet

Samlet sett kan det se ut til at det stilles litt ulike krav til bruken av en fritidseiendom i ulike sammenhenger. Hvor det er snakk om en typisk fritidseiendom kan vi etter dommen i Frostating legge til grunn at kravene til bruk er beskjedne.

Er det derimot snakk om en eiendom som etter sin art og beliggenhet ikke er typisk fritidseiendom, vil kravene til faktisk bruk være strengere. Videre vil inntreden av annen bruk enn fritidsbruk, typisk utleie, også gjøre at det stilles skjerpede krav til den faktiske fritidsbruken.

Konkret vurdering

Skattepliktige har i klagen opplyst at han ikke har brukt eiendommen i [Utland 1] i det hele tatt. Den har heller ikke vært utleid. Den har kun vært en kapitalplassering.

Boligen har i skattemeldingen vært oppført som fritidsbolig. Dette har skjedd på bakgrunn av opplysninger gitt av eieren i sin skattemelding i 2009. Sekretariatet har ikke mulighet til å sjekke hvordan dette ble ført, og kan derfor ikke vurdere omstendighetene rundt dette. De senere år er dette akseptert for hver ligning. Eieren har forøvrig ikke på noe tidspunkt før salget gitt opplysninger om at eiendommen ikke ble brukt til fritidsformål. Sekretariatet vil imidlertid bemerke at fritidsbolig med hensyn til formue ikke vurderes på samme måte som når det er snakk om realisasjon.

Formuesverdi: Skillet mellom sekundærbolig og fritidsbolig

Uttrykket «fritidsbolig» som brukes som vilkår for skattefrihet for realisasjonsgevinster i skatteloven § 9-3 fjerde ledd er ikke sammenfallende med uttrykket «fritidsbolig» i formuesreglene i skatteloven § 4-10, hvor det først og fremst er eiendommens karakter og ikke faktisk bruk som er avgjørende. jf. skatte ABC 2020 «Bolig – Realisasjon, pkt 5.2 «Hva anses som fritidsbolig».

Ved formuesfastsettelsen skal det tas utgangspunkt i bygningstypen som eiendommen står oppført med i matrikkelen. En bygning som står oppført med bygningstype fritidseiendom i matrikkelen skal normalt formuesbeskattes etter reglene for fritidseiendommer, selv om den faktisk brukes som helårsbolig eller leies ut som bolig. En bygning registrert som bolig skal i utgangspunktet verdsettes etter reglene for boligeiendommer (sekundærbolig), selv om den brukes som fritidsbolig. Det er normalt ikke mulig å endre bygningstype ved formuesfastsettelsen for bolig i Norge, dersom bruken endrer seg. Det er matrikkelen i kommunen som styrer hva boligen er registrert som. Med dette i tankene er det forståelig at eiere av bolig i utlandet ikke endrer oppføringen ved formuesligningen dersom bruken endrer seg. Selv om bolig i utlandet ofte kan fremstå som en bolig, vil det for de fleste i utgangspunktet være en fritidsbolig, og det vil være naturlig at boligen ved formuesligningen blir registrert som fritidsbolig. Det at den ikke blir endret til sekundærbolig ved annen bruk kan derfor ikke tillegges stor vekt. Se Skatte ABC 2021, «Bolig formue, pkt 2.5 – skillet mellom bolig og fritidseiendom».

I klagen opplyser den skattepliktige om at eiendommen ble anskaffet for kapitalplassering og verdistigningspotensialet. I denne sammenheng ser sekretariatet at den skattepliktige i 2020 (etter salget) eier 3 sekundærboliger og en fritidseiendom. Siden 2000 har den skattepliktige eid ytterligere 13 eiendommer, hvorav 4 ble kjøpt i 2009.

Det har formodningen mot seg at en person går til anskaffelse av en fritidseiendom i utlandet og ikke bruker denne i det hele tatt over en periode på 11 år, verken til eget bruk eller til utleie. Skattepliktiges totale aktivitet med kjøp og salg av eiendommer, kan imidlertid tale for at dette faktisk har vært tilfelle i denne konkrete saken.

Da det foruten en formodning ikke er holdepunkter for en faktisk bruk, finner sekretariatet å legge til grunn skattepliktiges forklaring om at han ikke har brukt eiendommen selv. Eiendommen må imidlertid antas å ha vært tilgjengelig for skattepliktige i hele perioden.

Spørsmålet blir da om det forhold at eiendommen har vært tilgjengelig for skattepliktige og ikke har vært brukt til annet formål enn som fritidsbolig er tilstrekkelig til å oppfylle kravet til bruk. Sekretariatet mener at det for eiendommer i utlandet kan være vanskelig å bevise hvilken bruk som har forekommet. Lagmannsrettsdommen som skattekontoret viser til kan tas til inntekt for at terskelen skal være lav, noe som også gjør regelen enklere å praktisere. I og med at det her er snakk om en unntaksregel fra beskatning, er det også normalt sett en fordel for skattepliktige at terskelen er lav. Når det er sagt, tilsier ordlyden likevel at vi er utenfor bestemmelsen når eiendommen ikke er brukt i det hele tatt. Sekretariatet vil derfor vurdere eiendommen i [Utland 1] til å være en sekundærbolig i dette konkrete tilfellet.

Denne sekundærboligen vil ikke komme inn under noen av unntakene i skatteloven § 9-3, og realisasjonen vil være skattepliktig etter skatteloven § 5-1. (Fradrag for tap etter skatteloven § 9-4)

Gevinst- og tapsberegning

Eiendomsmegler i [Utland 1] har bekreftet at leiligheten ble kjøpt i 2009 for € 61 318. Skattekontoret har ikke forespurt ytterligere dokumentasjon på dette, og sekretariatet vil derfor legge dette beløpet til grunn som kostpris. Leiligheten ble solgt i 2020 for € 27500. Den skattepliktige har foretatt gevinst- og tapsberegningen i euro. Han har også tatt med husleie/felleskostnader og eiendomsskatter i denne beregningen. Sekretariatet finner ikke dette å være riktig.

Hovedregelen om fradrag i skatteloven § 6-1 fastsetter at det gis fradrag for kostnad som er pådratt for å erverve, vedlikeholde eller sikre skattepliktig inntekt. Det må følgelig foreligge en tilknytning mellom den skattepliktige inntekten og selve kostnaden.

Kostnader til husleie/felleskostnader og andre løpende utgifter for leiligheten må fradragsføres mot løpende skattepliktig inntekt. Dette foreligger ikke for den aktuelle leiligheten. Sekretariatet finner etter dette at utgifter til husleie/felleskostnader og eiendomsskatt ikke kan føres til fradrag i beregning av tap ved realisasjonen.

Skattlegging og verdsetting for norske skatteformål skal skje i norske kroner. Dette følger implisitt av skatteloven § 5-3 og er også lagt til grunn i Rt-1929-369.

Ved realisasjon av et formuesobjekt skal vederlag fastsatt i utenlandsk valuta, omregnes til norske kroner etter kursen på tidfestingstidspunktet. Ved salg vil dette være det tidspunktet det solgte formuesobjektet leveres kjøper. Det er dette beløpet som skal inngå i en eventuell gevinst/tapsberegning, jf. Lignings ABC 2020/21 "Valutagevinst/tap" pkt 2, s. 1530, jf. Lignings ABC 2020/21 "Utgangsverdi" pkt. 2.6 s. 1347.

Ved kjøp av formuesobjekt hvor kjøpesummen er avtalt i fremmed valuta, skal kjøpesummen i utgangspunktet omregnes til norske kroner etter kursen på leveringstidspunktet. jf. Lignings ABC 2020/21 "inngangsverdi" pkt. 2.1.6, s. 662.

Ved valg av valutakurs følger det av skatteloven § 5-3 at "fordel som består i annet enn norsk mynt, verdsettes til omsetningsverdi". Hensynet bak bestemmelsen er å fastsette en så korrekt verdi som mulig, og er begrunnet i hensynet til nøytralitet. I lovkommentaren til bestemmelsen står det at utenlandsk valuta skal verdsettes til bankenes kjøperkurs. Denne bestemmes av Norges Bank.

Med hjemmel i skatteloven § 16-29, er det fastsatt forskrift vedrørende beløp i fremmed valuta, jf. FSFIN § 16-29-6 (3). I henhold til denne skal ikke-regnskapspliktige skattytere omregne utenlandsk valuta til norske kroner etter kursen på transaksjonstidspunktet eller etter en årlig gjennomsnittskurs. Det er Norges Bank sine valutakurser som benyttes ved omregning til norske kroner.

Sett på bakgrunn av formålet med skatteloven § 5-3 og ligningspraksis, legges transaksjonstidspunktet til grunn for valg av valutakurs, da denne kursen vil gi det mest presise bilde på verdien i norsk valuta. Det innebærer at tidfestingstidspunktet for henholdsvis kjøp og salg er avgjørende for valg av kurs for beregning av grunnlag for norsk beskatning. Valutakursen for euro på kjøpstidspunktet i august 2009, på 8.6602 er benyttet ved omveksling til norske kroner. Salgstidspunktet er ikke opplyst mer konkret enn at det var i 2020. Ved salget er derfor gjennomsnittskurs for 2020 for euro på 10,7207, benyttet.

Gevinst- og tapsberegningen blir derfor slik:  

Utgangsverdi	Euro 27 500       (10,7207)	NOK 294 819
Inngangsverdi	Euro 61 318       (8,6602)	NOK 531 026
TAP		NOK 236 207

 

Sekretariatet innstiller på at klagen blir tatt delvis til følge og at det gis fradrag for tap med NOK 236 207.

Sekretariatets forslag til vedtak

Klagen tas delvis til følge ved at det gis fradrag for tap ved salg av fast eiendom med kr 236 207.

SKNS1 55/2024

Saksprotokoll i Skatteklagenemnda Stor avdeling 01 - 12.06.2024:

Behandling

Nemndas medlemmer Andvord, Folkvord, Haugland, Kristiansen og Thomassen sluttet seg til sekretariatets innstilling og traff følgende enstemmige.

                                                               Vedtak

Klagen tas delvis til følge ved at det gis fradrag for tap ved salg av fast eiendom med kr 236 207.